101
Одной из причин проблемы «недобросовестности» налогоплательщиков является механизм рассмотрения налоговых споров, заложенный в НК РК.
Выступая ответчиком, налогоплательщик вынужден доказывать свою невиновность, находясь в положении оправдывающегося. Следовательно, установленная НК РК процедура урегулирования налоговых споров требует пересмотра. Кроме того, до последнего времени контролирующие органы практически всегда выступают с инициативой найти у налогоплательщика правонарушения, таковы маркеры эффективности их деятельности. Ситуация должна поменяться с введением всеобщего декларирования, наряду с прочими критериями, новым маркером должно стать признание презумпции невиновности налогоплательщика до тех пор, пока налоговым органов не будет доказано иное в предусмотренном законом порядке. Тем более, что п. 1 ст. 12 Кодекса РК об административных правонарушениях установил, что физическое лицо, в отношении которого возбуждено дело об административном правонарушении, считается невиновным, пока его виновность не будет доказана.
Аналогичную норму предусматривает п. 1 ст. 19 Уголовно-процессуального кодекса РК, которой установлено, что каждый считается невиновным, пока его виновность в совершении преступления не будет доказана. Соответственно, такая же норма должна присутствовать и в НК РК. В пользу налогоплательщика должны быть также факты отсутствия ранее налоговых правонарушений, активное сотрудничество с налоговыми органами, исполнение налогоплательщиком своих обязанностей по декларированию. Тогда стимулирующая функция Всеобщего декларирования будет не умозрительной, а реальной.
Таким образом, не считая, что перечень компонентов СВНДДИРГ является исчерпывающим, мы очертили общий контур новой системы, будучи уверенными, что он нуждается в дальнейшей детализации и оптимизации, включая оптимизацию механизма введения системы всеобщего налогового декларирования.
3.2 Рекомендации по оптимизации механизма введения системы
102
субъектов, предпочитающих не публиковать свою финансовую отчетность в открытом доступе, не оформлять работников в соответствии с законом по трудовым договорам, недоплачивающих работникам и т.д.
По мнению многих экспертов [141], для успешной борьбы с теневой экономикой необходим комплексный пакет реформ, ориентированный на специфические факторы страны. Набор политик, наиболее актуальных для стран с формирующейся рыночной экономикой, включает: снижение нормативного и административного бремени, содействие прозрачности и повышение эффективности государственного управления, улучшение соблюдения налоговых требований, автоматизацию процедур и продвижение электронных платежей.
Из международного опыта противодействия теневой экономике исследователи [142] сгруппировали ее детерминанты в две большие категории:
факторы «выхода» и факторы «исключения».
Факторы «выхода» из формальной экономики приводят к добровольной неформальной занятости, при которой теневые работники, как правило, получают аналогичный или более высокий доход по сравнению с сопоставимыми формальными работниками и обладает большей гибкостью в сфере занятости. Факторы «исключения» из формальной экономики, как правило, приводят к вынужденной неформальной занятости, когда работники не могут найти формальную работу.
В большинстве стран оба набора факторов в той или иной степени присутствуют.
I. Факторы «выхода» включают:
– обременительное и дорогостоящее регулирование, включая высокие входные затраты, торговые барьеры;
– сложное и чрезмерное налогообложение и плохое налоговое администрирование;
– административные барьеры, в том числе чрезмерная бумажная работа, коррупция;
– низкий уровень контроля и соблюдения законодательства;
– низкие преимущества формальной работы или формальной регистрации;
– низкое качество общественных товаров и услуг (инфраструктура, социальная защита);
– индивидуальные предпочтения самостоятельной занятости II. Факторы «исключения» включают:
– обременительное и дорогостоящее регулирование, включая высокие входные издержки, торговые барьеры;
– отсутствие возможностей в формальном секторе, особенно для определенных демографических групп (например, молодые, пожилые рабочие или отдельные этнические группы, мигранты);
– низкая производительность труда;
– низкая квалификация и качество человеческого капитала.
103
По официальным данным в Казахстане насчитывается 2,3 млн.
самозанятых (около 26% от общего числа занятых в стране), но 1,5 млн. имеют низкий уровень доходов, что не позволяет этим людям делать взносы в Единый накопительный пенсионный фонд. Кроме того, некоторые граждане, которым не хватает заработной платы по основному месту работы, пытаются найти источники дополнительных доходов [143]. То есть, речь идет о вынужденной неформальной занятости, вызванной латентной безработицей и бедностью, а не намеренном уходе «в тень».
Много лет подряд официальный уровень безработицы в Казахстане фиксировался на крайне низком – 4,8% – уровне, что на государственном уровне объясняли успешной практикой действующих государственных программ стимулирования занятости. Однако, парадокс состоит в том, что заявленные достижения в области трудоустройства в рамках госпрограмм никак не отражались на статистическом уровне безработицы. Из чего можно предположить, реальная безработица в разы больше, чем это показывает официальная статистика. Например, в стране реализуется программа развития продуктивной занятости и массового предпринимательства на 2017-2021 годы
«Еңбек». Однако, из 80 тыс. обученных по специальности трудоустроено только 23 тыс. Так, в Балхашском районе Алматинской области 45 млн. тенге потратили на подготовку 250 парикмахеров, сварщиков, поваров и трактористов. По обученным специальностям трудоустроились лишь трое. Подобные факты выявлены во всех регионах страны [144].
Мы присоединяемся к позиции тех экспертов [145], которые считают, многие казахстанцы, оказались в числе самозанятых не по своей воле: сократили на работе, нет подходящей вакансии, предложение работы если и есть, то не по профилю. Из этого следует, что основной детерминантой неформальной занятости в республике является фактор «исключения». В связи с этим, уполномоченным органам РК рекомендуется актуализировать данные статистики по безработице и факторы, детерминирующие неформальную занятость, которая продолжает существовать, несмотря на введение статуса самозанятых, а также задуматься о повышении уровня заработной платы вообще и минимальной оплаты труда, в частности.
Есть и другая сторона этой проблемы – основное налоговое бремя непропорционально ложится на официально занятых работников (6,6 млн.).
Свыше 2 млн. самозанятых (26% рабочей силы) уплачивают налоги самостоятельно, но их вклад составляет всего 9-11% от общего дохода от ИПН [146].
Единый совокупный платеж, введенный в 2019 году, конечно, помог привлечь малообеспеченное самозанятое население к налоговой сети. Тем не менее, чтобы увеличить сбор налогов и повысить их прогрессивность, важно рассмотреть способы ограничения использования упрощенных режимов высокодоходными самозанятыми лицами и более адекватного учета доходов и видов деятельности, например, через сторонние источники информации, такие
104
как регистрация транспортных средств, регистрация собственности и кредитный реестр и аудит с учетом рисков.
Важнейшая задача для Казахстана – создание полноценного функционала системы электронного налогообложения, которая позволит налоговым органам сформировать базы данных с подробной информацией о налогоплательщиках и их транзакциях из разных источников, что уменьшит проблему уклонения от уплаты налогов и, как следствие, увеличит налоговые поступления в бюджет.
Это также позволит налогоплательщикам обрабатывать свои транзакции в режиме онлайн без необходимости посещения Налоговой службы, уменьшая рабочую нагрузку на ресурсы службы.
Во-вторых, для Казахстана рекомендуется отказ от недифференцированного («уравнительного») подхода и возврат к
«прогрессивной шкале» налогообложения, а также определение необлагаемого налогом минимума.
Надо заметить, что в экспертном и научном сообществе Казахстана многие годы идет дискуссия о переходе на «прогрессивную шкалу» налогообложения.
12 мая 2020 года к этому переходу призвал президент Казахстана Касым-Жомарт Токаев: «Пришло время проработать вопрос введения прогрессивной шкалы индивидуального подоходного налога в отношении заработных плат и других видов дохода. Наша основная цель – вывести из тени наиболее массовый, непрозрачный нижний сегмент заработных плат. Если ставка по ним сократится, будет меньше стимулов платить в конверте» [147].
Напомним, что основные реформы ИПН произошли в РК в 2007–2008 гг.
и привели к созданию налоговой системы, взимающей налоги по фиксированной ставке. До реформ в Казахстане действовал прогрессивный ИПН и регрессивный социальный налог. Ставки ИПН варьировались от 5 до 20%. Реформы установили единую ставку ИПН в размере 10% и ставку 11% по социальному налогу; они оставались неизменными в течение последнего десятилетия. В 2019 году прогрессивная ставка для лиц с низким доходом была снижена до 1%. Она была введена для сотрудников с ежемесячным заработком ниже 63 125,5 тенге.
Также была увеличена минимальная заработная плата с 28 000 до 42 500 тенге, увеличивая порог, при котором пониженная ставка ИПН вступает в силу.
Проблема в том, что ставка ИПН (10%), учитывая низкие доходы большинства населения республики, делает действующую ставку ИПН из прогрессивной по своей природе в регрессивной, не способный существенно повлиять на увеличение доходной базы государственного бюджета.
Министерством экономики РК уже разработано несколько вариантов новой прогрессивной шкалы, например, предлагалось несколько ступеней ставок ИПН: от 0% для граждан с доходом менее 60 тыс. тенге в месяц (соответствует
$140) до 20% для лиц с доходами выше 300 тысяч тенге. В этом случае 60 тыс.
тенге можно было бы назвать «необлагаемым минимумом», порядка 3 млн.
налогоплательщиков не стали бы платить ИПН, налоговая нагрузка уменьшилась бы для 4,6 млн., в то же время на 600 тыс. чел., имеющих годовой
105
доход свыше 2 240 тыс. тенге ($5 270), налоговая нагрузка увеличилась бы.
Разработка ставок в Правительстве РК еще не закончена.
Полагаем, что минимальный доход, необходимый для здоровья и жизнедеятельности, не должен облагаться налогом. А чтобы определить, сколько именно необходимо для здоровья и жизнедеятельности гражданина Казахстана, - вопрос экспертного сообщества.
Прежде чем вводить прогрессивную шкалу налогообложения Правительству также придется разобраться еще с одной проблемой: по данным Государственного фонда социального страхования, число участников системы обязательного соцстрахования составляет 4,4 млн. человек, при этом официально занято 8,8 млн. человек. Регулярные пенсионные взносы 12 раз в год делают всего 2,5 млн. человек при более 8,8 млн. занятых [147].
В-третьих, особое внимание рекомендуется уделить стимулирующим мерам для введения СВНДДИРГ. Первоначально целесообразное налоговое стимулирование ведет к росту фактических поступлений того или иного вида налога, которое достигается за счет расширения налогооблагаемой базы, а затем следует сокращение ряда налоговых льгот.
В этой части рекомендаций для уполномоченных органов РК речь идет о проведении масштабной налоговой амнистии, а не полумерах, которые периодически предпринимались Правительством РК на протяжении последних лет. Например, Законом РК от 2 июля 2020 года № 354-VI предусмотрено проведение дополнительной налоговой амнистии для физических лиц по списанию пени, числящейся на лицевом счете налогоплательщика по состоянию на 01.04.2020 года - при условии, что недоимка (образованная по налогу на имущество, земельному налогу и налогу на транспортные средства) будет уплачена до 31.12.2020. Но действие введенной в НК РК новой ст. 57-5 не распространяются на лиц, состоящих на регистрационном учете в качестве ИП и лиц, занимающихся частной практикой.
«Амнистия (в переводе с греч. – прощение, забвение перенесенной неправды) – один из видов помилования, составляет полномочие государственной власти и осуществляется в исходящем от главы государства или парламента документе. С правовой точки зрения налоговая амнистия – это институт налогового права, налоговая амнистия, закрепляется в нормативно- правовом акте, которым гарантируется освобождение от налоговой ответственности лиц, не исполнивших или частично исполнивших обязательства в установленном законом порядке.
Для стран СНГ/ЕАЭС вообще и Казахстана, в частности, характерна традиционная «боязнь» использования масштабной налоговой амнистии. На высшем уровне фискального управления сформировалась позиция, что амнистия непременно снизит поступление доходов в бюджет и не способна повлиять на уровень теневой экономики. Однако, мировой опыт доказывает обратное, – инструмент налоговой амнистии может использоваться на постоянной основе и весьма эффективно. Например, США стали первыми, кто пошел по пути применения налоговой амнистии. За период с 1982 по 1997 год в стране было
106
проведено 62 налоговые амнистии в 40 штатах. Главной особенностью проводимых амнистий являлось то, что они носили регулярный характер и проводились в пределах отдельных штатов. В Европе лидером проведения налоговых амнистий считается Италия. Первая налоговая амнистия в этой стране под названием «Scudo Fiscale» была проведена в 1982 году. В итоге было привлечено более 12 миллионов налогоплательщиков, из которых 8,5% ранее вообще не оплачивали налоги, а 13,7% уклонялись от их уплаты с дополнительных доходов. С 2001 по 2002 годы в Италии действовала специальная программа по легализации сокрытого имущества под названием
«Decreto Legge». Важным аспектом этой амнистии являлась гарантия анонимности со стороны государства в виде выдачи специального сертификата конфиденциального взноса. Еще один пример, - масштабная налоговая амнистия в Великобритании в течение 2007 года под названием «Offshore Disclosure Facility». В ней могли принять участие как физические, так и юридические лица, имеющие счета в зарубежных банках, в том числе в офшорных зонах. Амнистия предусматривала представление налогоплательщиками до 22 июня 2007 года информации о банковских счетах, что затем порождало обязанность не позднее 26 ноября 2007 года уплатить всю сумму налога по средствам на счетах в иностранных банках. Стимулом стал 10%-й штраф вместо 100% [148].
И таких примеров можно привести десятки. Примечательно, что в Казахстане тоже есть положительный опыт использования налоговой амнистии.
Речь идет об амнистии, проведенной с 2006 по 2007 годы. Ее суть сводилась к тому, что граждане и юридические лица РК, изъявившие желание легализовать имущество, выведенное в целях сокрытия доходов из законного экономического оборота, а также не оформленное в соответствии с законодательством республики либо оформленное на ненадлежащее лицо, освобождались от уголовной и административной ответственности при условии оплаты сбора в размере 10% от стоимости легализуемого имущества. Налоговая амнистия проводилась на основании специального Закона РК от 5 июля 2006 года №157
«Об амнистии в связи с легализацией имущества» [149] и привела к поступлению в бюджет более $480 млн.
Учитывая мировой и отечественный опыт, с нашей точки зрения, потенциал инструмента налоговой амнистии в Казахстане используется недостаточно, хотя амнистия при сбалансированном и экономически выверенном подходе может выступать мощным стимулом снижения уровня теневой экономики и пополнения государственного бюджета. В случае с введением СВНДДИ амнистия способна привлечь десятки, если не сотни тысяч налогоплательщиков с высокими доходами, имеющими капиталы или имущество за рубежом. Было бы целесообразно принять специальный закон «Об амнистии в связи с сведением системы всеобщего налогового декларирования доходов и имущества», субъектами которого стали бы резиденты – физические и юридические лица, независимо от места жительства, а также источников доходов и нахождения имущества.
107
Отдельный вопрос в контексте налоговой амнистии – налоговые льготы, т.е. вычетов, освобождений, способствующих уменьшению налоговой ставки для отдельных категорий налогоплательщиков. Для казахстанского законодателя этот аспект состоит в систематизации и упорядочении многочисленных налоговых льгот, чтобы каждый налогоплательщик понимал, в каких случаях он может рассчитывать на льготу (налоговый вычет), а в каких – нет. На данный момент такого понимания у большинства налогоплательщиков нет.
На основе эмпирических исследований ученые разных стран приходят к разным выводам относительно того, в каких случаях налоговые льготы способны реально повлиять на рост налоговых поступлений, а в каких нет. Многое зависит от макроэкономических факторов, их стабильности, уровня развития законодательства, конкретной территории и др. Вместе с тем, в мировой практике есть немало примеров, когда предоставленные государством налоговые льготы в конечном итоге не достигали своей цели, даже, напротив, своим количеством и бессистемным предоставлением подрывали основы налоговой системы государства, негативно сказывались на формировании государственных доходов, на социальных и экономических процессах в обществе, порождали массовые кампании налогоплательщиков и их лоббистов по выбиванию для себя особых налоговых льгот, создавали в сознании людей уклонистские настроения, а впоследствии и протесты против необоснованного предоставления льгот избранным или сомнительным лицам. Следовательно, налоговые льготы должны предоставляться по четким критериям.
В связи с этим, Правительству РК рекомендуется создать Рабочую экспертную группу в целях комплексного анализа прямых и косвенных эффектов от различных видов налоговых льгот, и на этой основе разработать национальный Реестр налоговых льгот. В Реестре должны найти отражение виды льгот, условия их предоставления, сроки действия, категории налогоплательщиков. Кроме того, Рабочей группе экспертов необходимо организовать постоянный налоговый мониторинг, провести эконометрический анализ имеющихся налоговых льгот в разрезе регионов и категорий налогоплательщиков на предмет оценки результативности льгот и их влияния на доходы бюджета и привлекательность для налогоплательщиков.
Обязательными критериями целесообразности осуществления налоговых льгот должны являться:
а) соответствие льготы принципу социальной справедливости;
б) соответствие налоговых льгот целям и задачам долгосрочных государственных (или региональных) программ (их структурных элементов) или иным целям социально-экономической политики публично-правового образования (в отношении непрограммных налоговых стимулов);
в) соразмерные (низкие) издержки администрирования в размере не более 10% от общего объема налоговых льгот;
г) востребованность льготы (вычета) или иной преференции;
д) отсутствие значимых отрицательных внешних и внутренних эффектов;
108
е) экономическая обоснованность в контексте стимулирования экономического поведения.
Невыполнение хотя бы одного из перечисленных критериев свидетельствует о недостаточной эффективности налоговых льгот. В этом случае Правительству надлежит рекомендовать рассматриваемую налоговую льготу к отмене либо сформулировать предложения по совершенствованию механизма ее действия не умозрительно, а с использованием экономических расчетов.
В качестве критерия результативности определяется не менее одного показателя (индикатора), на значение которого оказывает влияние рассматриваемая налоговая льгота, непосредственным образом связанная с показателями конечного результата реализации государственной инвестиционной программы (ее структурных элементов), либо результата достижения цели, определенной при предоставлении налоговой льготы.
Например, оценка бюджетной эффективности налоговых льгот (Кбэф) по каждой категории льгот может проводиться по простой формуле (1):
Кбэф = НП/ПБ (1) где НП – объем прироста налоговых поступлений в бюджет за налоговый период;
ПБ – сумма потерь бюджета от предоставления налоговой льготы за налоговый период.
Налоговая льгота имеет положительную бюджетную эффективность, если значение коэффициента бюджетной эффективности (Кбэф) больше либо равно единице т.е. предоставленная налоговая льгота по данному показателю является эффективной.
Примерный перечень показателей для проведения оценки эффективности налоговых льгот:
I. Правовой источник:
а) правовой акт, устанавливающий налоговую льготу;
б) реквизиты норм правового акта, устанавливающих налоговую льготу;
в) дата принятия правового акта, устанавливающего налоговую льготу;
II. Характеристика налоговой льготы:
а) вид льготы;
б) условие предоставления налоговой льготы;
в) дата начала действия налоговой льготы;
г) срок действия льготы;
д) целевая аудитория налоговой льготы;
е) количество налогоплательщиков, пользующихся налоговой льготой;
ж) оценка объема налоговой льготы;
и) расходы на администрирование.
III. Оценка эффективности льготы:
а) цель налоговой льготы;
б) целевой показатель (индикатор) налоговой льготы;
109
в) налоговые поступления в бюджет (республиканский, местный);
г) эффективность льготы (да / нет);
д) эффективность налоговой льготы (количественные показатели);
е) эффективность налоговой льготы (качественные показатели).
В-четвертых, необходимо организовать масштабную кампанию по разъяснению и популяризации введения всеобщего налогового декларирования доходов и расходов граждан.
По состоянию на декабрь 2020 года в казахстанском сегменте Интернета было довольно сложно обнаружить какие-либо актуальные и привлекающие внимание материалы, популяризирующие переход на всеобщее налоговое декларирование, например, презентации. Одна нашлась на сайте Национальной палаты предпринимателей «Атамекен» в черно-белом исполнении [150], даже без указания авторов и реквизитов Палаты. Другие презентации, представленные в Интернете, рекламировали главным образом новый Налоговый кодекс, но не всеобщее декларирование.
В основном информацию о грядущих изменениях в налоговой сфере периодически размещают крупные порталы СМИ, но не регулярно, а только после внесения каких-либо изменений в налоговое законодательство. Есть информация о всеобщем декларировании на специализированных налоговых ресурсах, разъясняющих новый порядок уплаты налогов. Проблема в том, что довольно часто материалы СМИ, информирующие своих читателей о всеобщем декларировании, имеют выраженный негативный тон. Для примера приведем фрагмент статьи «Фискальная прыть. Против кого направлена идея всеобщего декларирования доходов?», размещенной на сайте «Central Asia Monitor»: «…
никаких тайн от государства у нас быть не должно. На вопросы типа «а зачем это надо?» дается вроде как обоснованный, но несколько выспренний ответ. Дескать, все делается для того, чтобы эффективнее бороться с теневой экономикой и коррупционными проявлениями. А посему требуется создание системы всеобъемлющего контроля за доходами и имуществом физических лиц, к коим мы все и относимся» [151].
Те наглядные материалы, которые размещены в открытом доступе, ни популяризирующим, ни стимулирующим характером в отношении налогоплательщиков не отличаются (Приложение Е). При этом еще в марте 2019 года в ходе соцопроса [152] было установлено, что более 80% респондентов не смогли заполнить декларацию самостоятельно. Отсутствие доступа к Интернет в отдаленных населенных пунктах, неактуальная БД уполномоченных органов - по имуществу, земле, транспортным средствам, отсутствие сведений о наличии активов граждан РК за пределами страны – ключевые проблемные моменты для устранения на местах. Аналогичные проблемы характерны для всех регионов Казахстана.
По факту в республике более или менее полно о всеобщем декларировании население может узнать только на одном Интернет-ресурсе - Комитета kgd.gov.kz. Однако информация здесь носит исключительно официальный, а не стимулирующий характер.
110
Таким образом, в республике по состоянию на декабрь 2020 года работа по популяризации всеобщего налогового декларирования для налогоплательщиков проводится неудовлетворительно, популяризирующие материалы отсутствуют, что вызывает большие вопросы к госструктурам, ответственным за данное направление деятельности.
3.3 Направления налоговой политики по развитию налоговой